что такое долевые инструменты
Что такое долевые инструменты
AG13 Примерами долевых инструментов являются обыкновенные акции без права обратной продажи, некоторые инструменты с правом обратной продажи (см. пункты 16A и 16B), некоторые инструменты, налагающие на организацию обязанность передать другой стороне пропорциональную долю своих чистых активов только при ликвидации (см. пункты 16C и 16D), определенные типы привилегированных акций (см. пункты AG25 и AG26), а также варианты и выпущенные колл-опционы, позволяющие их держателю подписаться на покупку или купить фиксированное количество не предусматривающих обратную продажу обыкновенных акций организации-эмитента в обмен на фиксированную сумму денежных средств или иной финансовый актив. Обязанность организации выпустить или купить фиксированное количество своих собственных долевых инструментов в обмен на фиксированную сумму денежных средств или иной финансовый актив является долевым инструментом данной организации (за исключением случая, указанного в пункте 22A). Однако, если такой договор предусматривает обязанность организации выплатить денежные средства или передать иной финансовый актив (не являющийся договором, классифицируемым как долевой инструмент в соответствии с пунктами 16A и 16B или пунктами 16C и 16D), он также приводит к возникновению обязательства в размере приведенной стоимости суммы погашения (см. пункт AG27(a)). Эмитент обыкновенных акций без права обратной продажи принимает на себя обязательство в тот момент, когда он официально совершает действия для осуществления распределения и становится юридически обязанным перед акционерами осуществить это распределение. Такая ситуация может иметь место после объявления дивидендов, или в том случае, когда организация ликвидируется, и все активы, остающиеся после исполнения обязательств, подлежат распределению между акционерами.
AG14 Купленный колл-опцион или другой аналогичный договор, приобретенный организацией и дающий ей право выкупить фиксированное количество своих собственных долевых инструментов в обмен на передачу фиксированной суммы денежных средств или иного финансового актива, не является финансовым активом этой организации (за исключением случая, указанного в пункте 22A). Вместо этого возмещение, выплачиваемое по такому договору, вычитается из собственного капитала.
МСФО: долевые инструменты, инвестиции, классификация бухгалтерских балансов
«Аудиторские ведомости», 2013, N 10
Разъясняются смысл и содержание понятий «долевой инструмент» и «инвестиции», приводится классификация бухгалтерских балансов.
Мы продолжаем знакомить читателей с результатами наших исследований Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Перед нами стоит цель: осветить вопросы измерения (оценки) активов и обязательств. Мы бы хотели не только описать, как в соответствии с МСФО должен быть измерен тот или иной актив (обязательство), но и попытаться ответить на вопрос, почему для этого вида активов (обязательств) предусмотрен именно определенный, а не какой-либо другой метод оценки.
Одна из причин использования различных методов оценки, по нашему мнению, заключается в том, что элементы, составляющие имущественный комплекс хозяйства, имеют разную природу, отличаются по своему функционально-экономическому содержанию. Поэтому, для того чтобы ответить на вопрос, который мы поставили перед собой, необходимо проанализировать природу активов, классифицировать их, в том числе для целей оценки.
В статьях, размещенных на сайте Петербургского правового портала (рубрика «Библия МСФО»), мы уже рассматривали понятия «денежные средства», «эквиваленты денежных средств», «монетарные и немонетарные активы», «денежные и неденежные активы», и теперь наступила очередь финансовых активов.
Занимаясь этой темой, мы столкнулись с необходимостью провести небольшие исследования и в отношении таких понятий, как «долевые инструменты», «инвестиции», а также в отношении отчетов о финансовом положении (балансов). Для того чтобы не перегружать статью, посвященную финансовым активам, мы изложим результаты этих исследований в отдельной статье.
Долевые инструменты
В нашей концепции термин «долевые инструменты» используется в двух значениях:
Когда мы говорим о правах, подразумеваем комплекс прав (имущественных прав и прав по управлению организацией, товариществом) и комплекс обязанностей, неразрывно связанных с этими правами.
Здесь можно провести аналогию с денежными единицами (рублями, долларами и т.п.), которые тоже являются инструментом для обозначения определенного минимального объема прав. Права, выраженные в денежных единицах, могут удостоверяться наличными деньгами или выпиской по счету.
В соответствии с МСФО права, которые может иметь лицо на имущество организации, товарищества, можно разделить на два вида: права на чистые активы (организации, товарищества) и права на конкретное имущество (организации, товарищества), которые неразрывно связаны с конкретными обязательствами (организации, товарищества). Долевыми инструментами являются только права на чистые активы.
Таким образом, права на активы организаций (товариществ) можно разделить на две группы: долевые инструменты и права на конкретные активы, составляющие имущественный комплекс организации (товарищества), которые неразрывно связаны с конкретными обязательствами, составляющими этот комплекс.
Согласно п. В26 МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» права, выраженные в долевых инструментах, могут быть модифицированы договорным соглашением. В МСФО приводится пример, когда совместная деятельность, имеющая структуру отдельной организации, должна рассматриваться в качестве совместной операции:
«Пример 4
Предположим, что две стороны ведут совместную деятельность с использованием структуры компании, зарегистрированной в качестве юридического лица. Каждой из сторон принадлежит 50-процентная непосредственная доля участия в зарегистрированной компании. Регистрация в качестве юридического лица позволяет осуществить разделение предприятия и его собственников, и, как следствие, активы и обязательства, находящиеся в распоряжении предприятия, являются активами и обязательствами зарегистрированной компании. В таком случае оценка прав и обязательств, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, указывает на то, что стороны имеют права на чистые активы деятельности.
Возможность модификации прав, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой организации (товарищества), порождает много вопросов, но это тема отдельного исследования.
Однако справедливости ради следует отметить, что используемое в МСФО (IAS) 32 понятие «долевой инструмент» имеет много значений. Так, в п. 22 (а также в пп. «a» п. AG27, по сути, дано еще одно определение долевого инструмента: договор, расчет по которому будет произведен предприятием путем передачи (или получения) фиксированного количества СДИ в обмен на фиксированную сумму денежных средств или другого финансового актива либо без получения какого-либо встречного возмещения, является долевым инструментом. В этом же п. 22 указано, что выпущенный опцион на акции, который дает право встречной стороне (потенциальному инвестору) купить фиксированное количество акций предприятия по фиксированной цене или в обмен на облигации с фиксированной основной суммой, является долевым инструментом.
Этот второй договор не является для эмитента договором, подтверждающим право на остаточную долю в активах потенциального инвестора. Если эмитент передает СДИ инвестору, то последний становится собственником эмитента, а у эмитента возникают инвестиционные обязательства перед инвестором. Если эмитент получает СДИ обратно от инвестора, то в этом случае имеет место погашение инвестиционных обязательств.
Договор, предусматривающий передачу обратно эмитенту его СДИ, например опцион, дающий право инвестору продать акции эмитенту, в случае его исполнения приведет к тому, что инвестор не приобретет, а потеряет право на чистые активы эмитента.
Согласно МСФО (IAS) 32 не все договоры с СДИ являются для эмитента долевыми инструментами. Этот Стандарт содержит много положений, разъясняющих, какие договоры с СДИ являются долевыми инструментами, а какие нет. Вопрос в том, зачем бухгалтеру это знание?
В п. AG27 МСФО (IAS) 32 приведены примеры, иллюстрирующие, как классифицировать различные виды договоров с СДИ предприятия. В соответствии с этим пунктом для эмитента предусмотрены следующие последствия признания долевым инструментом договора, где объектом мены или объектом безвозмездной передачи (получения) являются СДИ предприятия: «Соответственно любое возмещение, полученное или выплаченное по такому договору, относится непосредственно в капитал или вычитается из него».
Для того чтобы отразить эти операции в учете, требуется получить ответы на ряд вопросов.
В какой момент инвестор получает, а эмитент соответственно передает долевые инструменты?
Мы исходим из того, что эмитент не может передать инвестору только часть прав по СДИ, но допускаем, что при передаче этих прав от одного инвестора другому может иметь место «расщепление прав».
Передачу СДИ с правом обратного выкупа мы не рассматриваем в качестве обменной операции: в этом случае СДИ передаются не с целью обмена, а в качестве своего рода залога.
Как в любом акте мены, между передачей (получением) СДИ и получением (передачей) активов в обмен на них присутствует временной промежуток (лаг), который может составлять годы.
По нашему мнению, обязанность по передаче СДИ должна учитываться в составе капитала (например, в составе элемента «средства, внесенные собственником в уставный капитал»). Если у эмитента есть основания полагать, что этот акт мены может не состояться и что ему придется вернуть полученные активы, то ему следует соответствующим образом классифицировать обязанность в отношении инвестора как обязанность вернуть полученные активы. Такого рода обязанность должна быть учтена в составе обязательств.
Следует ли признать в финансовой отчетности эмитента:
Эту возможность нельзя определить как право; право обменять активы на СДИ эмитента есть у потенциального инвестора.
На наш взгляд, не следует. Если СДИ эмитента являются биржевым товаром, то опцион на их приобретение может быть для эмитента и держателя опциона производным инструментом, т.е. инструментом для игры на бирже. Если такой договор допускает нетто-расчет и биржевая цена СДИ на отчетную дату больше, чем цена, по которой держатель опциона имеет право купить СДИ в соответствии с опционом, то в этом случае эмитенту следует отразить в отношении держателя опциона (на отчетную дату) обязательство по производному инструменту в размере разницы в стоимости СДИ, одновременно уменьшая доход, который он получил от опциона.
Следует ли признать в финансовой отчетности эмитента, имеющего опцион на продажу СДИ:
На наш взгляд, следует, если эмитент предполагает воспользоваться опционом (правом) и у него есть уверенность, что потенциальный инвестор выполнит свои обязательства по опциону.
Если СДИ эмитента являются биржевым товаром, то опцион на их продажу может быть для эмитента производным инструментом, т.е. инструментом для игры на бирже. Если такой договор допускает нетто-расчет и биржевая цена СДИ на отчетную дату меньше, чем цена, по которой эмитент имеет право продать СДИ в соответствии с опционом, то в этом случае эмитенту следует отразить в учете (на отчетную дату) права по производному инструменту в размере разницы в стоимости СДИ, одновременно уменьшая расход, который он понес в связи с приобретением опциона.
Следует ли признать в финансовой отчетности эмитента:
На наш взгляд, не следует.
Следует ли признать в финансовой отчетности эмитента в качестве обязательства обязанность передать инвестору активы в обмен на СДИ эмитента, если инвестор имеет право требовать их выкупа (имеет опцион на продажу СДИ эмитента, имеет право требовать выкупа СДИ в соответствии с уставом эмитента)?
Позиция МСФО по этому вопросу изложена в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 2 «Доли участников в кооперативных предприятиях и аналогичные инструменты».
Если СДИ эмитента являются биржевым товаром, то опцион на их продажу может быть для эмитента и держателя опциона производным инструментом, т.е. инструментом для игры на бирже. Если такой договор допускает нетто-расчет и биржевая цена СДИ на отчетную дату меньше, чем цена, по которой держатель опциона имеет право продать СДИ в соответствии с опционом, то в этом случае эмитенту следует отразить в отношении держателя опциона (на отчетную дату) обязательство по производному инструменту в размере разницы в стоимости СДИ, одновременно уменьшая доход, который он получил от опциона.
Следует ли признавать в финансовой отчетности эмитента в качестве обязательства обязанность передать инвестору активы в обмен на СДИ эмитента, если с инвестором заключен предварительный договор с обязательством заключить в будущем договор о выкупе у инвестора СДИ эмитента?
По нашему мнению, не следует.
Вот, на наш взгляд, ряд основных вопросов, на которые бухгалтеру необходимо получить ответы.
Какие ответы на эти вопросы дает МСФО (IAS) 32? Каким, на наш взгляд, должен быть порядок учета операций с СДИ? Эти вопросы мы оставим пока без ответа. Мы вернемся к этим темам, когда будем исследовать категорию «капитал».
В заключение стоит отметить, что термин «долевой инструмент» не используется в названиях статей в бухгалтерском балансе, для наименования группы активов в пояснительных записках к бухгалтерскому балансу. Долевые инструменты отражаются в финансовой отчетности в качестве «инвестиций» или «финансовых активов».
Для обозначения этих элементов имущественного комплекса в финансовой отчетности можно было бы, на наш взгляд, использовать также термин «доли участия» (п. 2 МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях»). Но это понятие, как правило, также не используется в названиях статей в бухгалтерском балансе. Показателен в этом плане п. 24 МСФО (IFRS) 11: «Участник совместного предприятия должен признать свою долю участия в совместном предприятии как инвестиции и отразить такие инвестиции в учете с использованием метода долевого участия в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия».
Инвестиции
МСФО не дают определения термину «инвестиция», хотя он нередко встречается в стандартах.
Какие элементы имущественного комплекса скрываются за термином «инвестиции»? Начнем с того, что разъясним, каким содержанием наполнен этот термин в нашей концепции.
В МСФО понятие «инвестиция» имеет иное значение. Так, например, термин «инвестиции предприятия в основные средства» (п. 1 МСФО (IAS) 16 «Основные средства») обозначает не совокупность активов, переданных в обмен на основные средства или использованных для их создания, а собственно основные средства, так же как и, например, термин «инвестиции в долевые инструменты» соответствует (равнозначен) термину «долевые инструменты (других предприятий)».
Отсюда можно сделать вывод, что в соответствии с этим Стандартом инвестиции можно разделить на две группы: долгосрочные активы и другие инвестиции.
В то же время из положений пп. «a» 34 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» как раз не следует, что все долгосрочные активы попадают в разряд инвестиций. В соответствии с этим подпунктом долгосрочные активы можно разделить на три группы:
МСФО (IAS) 25 «Учет инвестиций» (в настоящий момент не действует) содержал определения инвестиций, согласно которым:
В п. 54 МСФО (IAS) 1, где перечислены линейные статьи отчета о финансовом положении, есть статья «инвестиции, учитываемые по методу долевого участия». Какие элементы имущественного комплекса скрываются за этой статьей?
На наш взгляд, приведенная в МСФО формулировка «учитываются по методу долевого участия» не совсем удачна, точнее говорить именно об оценке инвестиций: «оцениваются по методу долевого участия».
Доли участия в ассоциированных или совместных предприятиях отражаются в составе этой линейной статьи только в консолидированном или в частично консолидированном отчете о финансовом положении (балансе). В отдельном балансе для этих активов предусмотрена другая линейная статья (МСФО (IAS) 1, пп. «d» п. 54)
До введения в действие МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» существовали четыре категории финансовых активов, балансовая стоимость которых должна была раскрываться либо в отчете о финансовом положении, либо в примечаниях к финансовой отчетности. Одна из этих категорий именовалась «инвестиции, удерживаемые до погашения».
Долевые инструменты других предприятий, как правило, не имеют фиксированного срока погашения и поэтому не относятся к инвестициям, удерживаемым до погашения.
В настоящий момент уже не имеет смысла обсуждать, насколько удачным было это название категории финансовых активов («инвестиции, удерживаемые до погашения»). С введением в действие МСФО (IFRS) 9 изменилась классификация финансовых активов и обязательств, приведенная в п. 8 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации», и теперь уже нет такой категории.
Беспроцентный заем, выданный одной коммерческой организацией другой коммерческой организации, не попадает в разряд финансовых вложений, но в соответствии с указанным определением является инвестицией. Коммерческие организации выдают друг другу беспроцентные займы с определенными целями, которые могут быть классифицированы как иные выгоды, достигаемые через долговременные деловые взаимоотношения. Более того, на наш взгляд, понятие «инвестиции» может быть расширено по сравнению с понятием, которое содержалось в МСФО (IAS) 25.
Подводя итог, отметим, что, на наш взгляд, термин «инвестиция» продолжает использоваться для обозначения определенного рода элементов имущественного комплекса (активов) в силу инерции и со временем этот термин будет изъят из обихода.
Классификация бухгалтерских балансов
Исходя из положений МСФО (IAS) 1 этот Стандарт в равной мере применяется ко всем предприятиям, включая те, которые представляют консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность», и те, которые представляют отдельную финансовую отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность».
В п. 54 МСФО (IAS) 1 линейные статьи перечислены без указания, к какому виду отчета о финансовом положении (баланса) они относятся, тогда как от вида баланса зависит состав включаемых в него статей. Ряд статей, перечисленных в указанном пункте, содержится только в балансах определенного рода, например статья «инвестиции, учитываемые по методу долевого участия».
Таким образом, указанные ранее виды отчетности составляют только отчитывающиеся субъекты, которые имеют дочерние и (или) ассоциированные организации и (или) доли участия в совместных предприятиях.
Отчитывающиеся субъекты, которые имеют доли участия в дочерних организациях, могут представлять:
Отчитывающиеся субъекты, которые имеют доли участия в ассоциированных организациях и (или) в совместных предприятиях и не имеют долей участия в дочерних организациях или имеют такие доли, но освобождены от консолидации, могут представлять:
Финансовая отчетность организаций, не имеющих ни дочерних организаций, ни ассоциированных организаций, ни долей участия в совместных предприятиях, не является отдельной финансовой отчетностью. Термин «отдельная финансовая отчетность» к этой отчетности неприменим.
Соответственно можно выделить четыре вида отчетов о финансовом положении (балансов):
В рамках настоящей статьи мы хотели бы изложить также свою классификацию балансов.
В соответствии с нашей концепцией все бухгалтерские балансы организаций и товариществ, исходя из того, составляются они на регулярной основе или нет, можно разделить на два вида:
Основные балансы с учетом периода, за который они составляются, подразделяются на годовые и промежуточные.
В зависимости от того, какую информацию они несут в себе (об одной организации или о группе организаций), балансы можно разделить на два вида:
Консолидированный баланс составляется на основании данных бухгалтерского учета организаций, входящих в группу. Этот баланс объединяет в себе активы, обязательства и капитал организаций, входящих в группу. Отдельные активы, обязательства и элементы капитала, признанные в этом балансе, не отражаются на счетах бухгалтерского учета консолидируемых организаций и, соответственно, не признаются в их отдельных балансах или отражаются в иной оценке. Например, в специальном консолидированном балансе, составляемом по итогам объединения бизнеса, могут быть признаны активы и обязательства, которые отсутствуют в отдельных балансах консолидируемых организаций (п. 13 МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»). В консолидированном балансе появляется в качестве актива «гудвил» и такой элемент капитала, как «неконтролирующие доли». Доли участия в ассоциированных или совместных предприятиях отражаются в разных оценках в балансах, которые входят в состав отдельной и консолидированной отчетности.
Отдельные активы, обязательства и элементы капитала, признанные в отдельных балансах, наоборот, не находят отражения в консолидированном балансе. Так, «доли участия в дочерних предприятиях» или «обязательства перед консолидируемыми дочерними предприятиями» отсутствуют в консолидированном балансе.
МСФО (IFRS) 3 не содержит требования о составлении консолидированного баланса по итогам объединения бизнеса. Составление такого баланса, если дата приобретения не совпадает с отчетной датой, требует дополнительных нештатных учетных процедур, поскольку необходимо определить на дату приобретения еще и активы, обязательства и капитал покупателя.
В силу п. 2 ст. 1 Федерального закона от 27.07.2010 N 208-ФЗ «О консолидированной отчетности» под консолидированной финансовой отчетностью понимается систематизированная информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения финансового положения не только группы организаций, но и одной организации. На наш взгляд, когда речь идет об одной организации, подразумевается организация, созданная в результате слияния, или организация, к которой присоединена другая организация.
Здесь следует понимать, что не всякая реорганизация в форме присоединения или слияния является операцией, которая удовлетворяет определению объединения бизнеса, т.е. является объединением бизнеса.
Применяем МСФО № 32 Финансовые инструменты (нюансы)
МСФО 32 дает представление о принципах отражения финансовых инструментов в учете и отчетности. Что это за инструменты и как их классифицировать в трактовке МСФО 32 — вы узнаете из нашего материала.
Что такое финансовый инструмент?
Финансовым инструментам в международной нормативке отведено сразу 3 стандарта:
Все указанные стандарты расшифровывают термин «финансовый инструмент» (ФИ) как договор, по которому:
Стандарт перечисляет, какие активы и обязательства входят в состав ФА, ФО и ДИ.
ДИ — это договор, подтверждающий право на остаточную долю в активах фирмы после вычета всех ее обязательств.
МСФО 32 распространяет свое действие:
Положения данного стандарта обязательны к применению всеми фирмами в отношении всех типов ФИ (кроме специально оговоренных в п. 4 МСФО 32).
Обязательства и собственный капитал
Стандартом определено, что фирма — эмитент ФИ обязана при его первоначальном признании классифицировать его (или его составные части) как ФО, ФА или ДИ. Классификацию произвести исходя из:
Поскольку в ряде случаев может возникнуть сложность в разграничении ФО и ДИ, стандартом уточняется отдельно данный нюанс. Решая вопрос о том, чем является ФИ — ФО или ДИ, необходимо проверить одновременное соблюдение 2 следующих условий:
Одновременное выполнение обоих условий означает возможность классифицировать ФИ как ДИ.
Инструменты с правом обратной продажи
ФИ с правом обратной продажи — это обязанность эмитента (предусмотренная договором) выкупить или погасить данный ФИ за деньги (или в обмен на иной ФА) при реализации держателем данного права.
В качестве исключения стандарт допускает классификацию такого ФИ как ДИ, если он обладает совокупностью следующих свойств:
Чтобы классифицировать ФИ в качестве ДИ, недостаточно наличия вышеперечисленных характеристик — эмитенту данного ФИ при этом нельзя иметь никакой другой ФИ (или другой договор), который:
При определенных ситуациях стандарт запрещает фирме классифицировать ФИ с правом обратной продажи как ДИ (п. 16B МСФО 32).
Когда возникает обязанность по передаче своих чистых активов другой компании?
Обязанность по передаче ЧА (или их доли) другой компании при ликвидации фирмы может быть предусмотрена некоторыми ФИ. Данная обязанность возникает в силу:
Из вышеописанных обстоятельств существует исключение: ФИ с указанной обязанностью в отношении ЧА при ликвидации — классифицируется как ДИ, если обладает следующими характеристиками:
Стандарт вносит дополнительные и уточняющие нюансы в вышеуказанные условия (п. 16D МСФО 32).
Составные финансовые инструменты
Стандарт вводит понятие «составной ФИ» и рассматривает его в отношении непроизводных инструментов.
ВАЖНО! Непроизводные ФИ — это простые формы договоров, стоимость которых сопоставима с величиной договорного обязательства.
В качестве примера непроизводных ФИ можно назвать:
В отношении непроизводного ФИ стандартом предписывается проведение анализа его условий с целью распознавания составных частей (компонентов) — такие элементы подлежат раздельной классификации как ФО, ФА или ДИ.
Примером такого составного ФИ может служить облигация, которая может конвертироваться ее держателем в определенное количество обыкновенных акций фирмы. Такой ФИ считается фирмой 2-компонентным, состоящим из:
В отношении составных ФИ стандартом предусмотрено правило, согласно которому фирма в своем отчете о финансовом положении (ОФП) представляет раздельно долговые и долевые компоненты ФИ.
В этой связи возникает вопрос правильной оценки компонентов составного ФИ. Для этого первоначальная балансовая стоимость ФИ распределяется следующим образом:
После всех вычислений должно выполняться тождество
БСФИ — суммарная балансовая стоимость ФИ;
БСДОЛГ и БСДОЛ — балансовая стоимость долгового и долевого компонента ФИ
При первоначальном раздельном признании данных компонентов ФИ никаких прибылей или убытков не возникает.
Признаются ли в составе финансовых инструментов собственные выкупленные акции?
Cобственные ДИ (СДИ) фирмы не признаются ФИ. При этом причина их выкупа не играет никакой роли. В данной ситуации стандарт требует вычесть стоимость собственных выкупленных акций из собственного капитала (СК) фирмы.
Из вышеуказанного требования существует единственное исключение: если речь идет об удержании фирмой своих СДИ от имени других лиц (при наличии агентских отношений). В этом случае такие ФИ не включаются в ОФП компании.
Стандарт определяет, что фирма не вправе признавать в составе прибыли (убытка) результат от следующих операций с СДИ:
Такие СДИ могут приобретаться и удерживаться самой фирмой (или другими членами консолидированной группы). Выплаченное (полученное) вознаграждение в этой ситуации признается непосредственно в составе СК.
Информация о собственных выкупленных акциях раскрывается в ОФП или в примечаниях к отчетности.
Для изучения вопросов составления отчетности по отечественным правилам воспользуйтесь материалами нашего сайта:
Как учитывать относящиеся к финансовому инструменту проценты и дивиденды?
В соответствии с п. 35 МСФО 32 относящиеся к ФИ дивиденды, проценты, а также прибыли и убытки учитываются в качестве доходов или расходов в составе прибыли или убытка.
Например, некумулятивные привилегированные акции подлежат обязательному погашению в обмен на деньги через 3 года, а дивиденды по ним выплачиваются фирмой по своему усмотрению до даты такого выкупа. Такой ФИ считается составным, в котором долговой компонент равен приведенной стоимости суммы погашения.
При этом если часть дивидендов не выплачивается, а прибавляется к сумме погашения (основанной на изменении базовой переменной — например, товара) — весь ФИ является обязательством, а все дивиденды классифицируются как процентные расходы.
Взаимозачет финансовых активов и обязательств
Стандарт определяет, что ФА и ФО подлежат взаимозачету с представлением в ОФП нетто-величины только в том случае, когда фирма:
Невозможно произвести взаимозачет переданного актива и соответствующего ему обязательства, если в учете отражена передача ФА, не удовлетворяющего критериям прекращения признания.
Итоги
МСФО 32 посвящен одному из наиболее сложных учетных элементов — финансовым инструментам. Информация о финансовых активах и обязательствах, а также долевых инструментах фирмы обладает высокой ценностью для пользователей отчетности, поскольку помогает достоверно оценить финансовое положение фирмы, результаты ее деятельности и движение денежных средств.