что такое нвнод в бухгалтерии
Что такое внеоборотные активы в бухгалтерском учете?
Состав внеоборотных активов организации и их отличие от оборотных средств
Внеоборотные активы — это имущественные ресурсы предприятия с длительным сроком обращаемости, используемые в процессе производства или коммерческой деятельности.
В отличие от оборотных активов внеоборотные средства имеют долгий срок эксплуатации (более 1 года), участвуют во множественных производственных циклах и переносят свою финансовую стоимость на результат деятельности постепенно. При этом на некоторые из них делаются амортизационные начисления.
В соответствии с ПБУ 4/99 в состав внеоборотных активов включаются:
В форме 1 внеоборотные активы представлены в несколько иной структуре — в какой и почему, узнайте из материала «Внеоборотные активы в балансе (нюансы)».
Бухучет внеоборотных активов на предприятии
Для учета операционных движений для каждой группы внеоборотных активов приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н предусмотрен отдельный счет и даны правила их отражения.
Разберем каждую группу внеоборотных активов подробнее.
Бухучет НМА
НМА являются долгосрочным активом (со сроком полезного применения более 1 года) без материально-вещественной формы, используемым предприятием с целью получения финансовой выгоды. Учет НМА регламентируется ПБУ 14/2007.
ВАЖНО! Предполагаемую продолжительность эксплуатации НМА следует каждый год исследовать на потребность в переоценке. На такую необходимость указывает п. 27 ПБУ 14/2007.
Для отражения НМА в бухучет заносится проводка: Дт 04 Кт 08.
Амортизационные начисления по НМА можно совершать одним из трех существующих методов, описанных в ПБУ 14/2007. Начисления производятся с начала следующего месяца после принятия актива на баланс и продолжаются до его списания или погашения всей стоимости.
Для отражения амортизации в учете используется запись: Дт 44 (20, 23, 25, 26) Кт 05.
При выбытии НМА вся амортизация, начисленная за время его пользования, переносится на общий счет «Нематериальные активы»: Дт 05 Кт 04.
Далее определяется остаточная стоимость актива и производится его списание с баланса предприятия проводкой: Дт 91 Кт 04.
Бухучет ОС
Условия принятия актива в качестве основного средства, а также правила их учета описываются в ПБУ 6/01. В данную категорию относят:
ВНИМАНИЕ! С 2022 года ПБУ 6/01 утратит силу. Ему на смену придут ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения».
Какими бухгалтерскими записями в учете отражать основные операции с объектами ОС при применении ФСБУ 26/2020 и ФСБУ 6/2020, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный демо-доступ и переходите в Готовое решение.
Фиксирование основных средств в бухгалтерии производится по их первоначальной стоимости, которая впоследствии может быть пересмотрена, но не чаще 1 раза в год (п. 15 ПБУ 6/01).
Чтобы принять ОС к учету, необходимо определить их будущий период использования. Делается это на основании Классификации основных средств, введенной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.
Стоимость ОС заносится в бухучет записью: Дт 01 Кт 08.
Для начисления амортизации используется кредит счета «Амортизация ОС», корреспондирующий со счетами, на которых учитываются расходы на продажу или производство: Дт 44 (20, 23, 25, 26) Кт 02.
Для проведения выбытия основных средств с баланса действующей инструкцией к Плану счетов предусмотрена возможность создания субсчета 1 «Выбытие ОС» к основному счету ОС. В этом случае создаются записи: Дт 02 Кт 01.1, Дт 91 Кт 01.1.
Ознакомиться с нюансами учета ОС в бухгалтерии и начисления амортизации можно в статье «Основные средства в бухгалтерском учете (нюансы)».
Бухучет доходных вложений в матценности
Активы в форме доходных вложений включают в себя имущество, приобретенное с целью получения экономической выгоды от предоставления его во временное пользование (ПБУ 6/01).
Запись о доходных вложениях осуществляется на счете 03 по их фактической стоимости бухгалтерской проводкой: Дт 03 Кт 08.
Для отражения амортизации используется счет 02: Дт 44 Кт 02.
Учет списания с баланса доходных вложений производится аналогично основным средствам. Единственное отличие — вместо счета 01.1 используется счет 03.1: Дт 02 Кт 03.1, Дт 91 Кт 03.1.
Бухучет финвложений
В группу финансовых вложений входят долгосрочные инвестиции в различные доходные активы (бумаги денежного рынка, уставный капитал предприятий и пр.). Основы бухгалтерского учета финвложений регулируются ПБУ 19/02.
Отражение финансовых вложений производится так: Дт 58 Кт 52 (50, 51, 75, 76, 80, 91, 98). Корреспондирующий счет зависит от способа и средств взаиморасчета.
Выбытие активов, учтенных на счете 58, оформляется записью: Дт 91 Кт 58.
Итоги
Основная отличительная черта внеоборотных активов — длительный, многоцикличный срок применения. Отражение операций в бухгалтерском учете производится по правилам, предусмотренным приказом № 94н и нормативными ПБУ.
Департамент банковского аудита о моменте исчисления и уплаты налога на прибыль и определении налоговой базы
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
В 2011 году Банком по соглашению об отступном нежилое помещение было принято и отражено в учете в качестве внеоборотных запасов на счете 61011 имущество стоимостью 10 млн. руб. В 2012 году объект признан в качестве объекта недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности.
В Учетной политике Банка закреплен метод учета данной категории недвижимости по текущей (справедливой) стоимости.
В момент признания произведена оценка у независимого оценщика, отражены доходы от переоценки, стоимость объекта в бухгалтерском учете увеличилась на 5 млн. руб.
В 2013 году данный объект внесен для оплаты доли в размере 15 млн. руб. в уставном капитале ООО. На дату оплаты доли произведена оценка объекта недвижимости, которая подтвердила балансовую стоимость объекта 15 млн. руб. В этом же году Банк реализовал долю, выручка от реализации доли составила 15 млн. руб.
В какой момент и в каком размере Банк должен исчислить и уплатить налог на прибыль:
— при переоценке объекта;
— при внесении объекта в оплату доли;
— при продаже доли?
В тексте вопроса указано, что в 2012 году недвижимое имущество, полученное Банком по договору отступного и учитывавшееся первоначально на счете 61011 «Внеоборотные запасы», было переведено в состав недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности (далее по тексту – НВНОД).
— находится в собственности кредитной организации (полученное при осуществлении уставной деятельности);
— предназначено для получения арендных платежей (за исключением платежей по договорам финансовой аренды (лизинга), доходов от прироста стоимости этого имущества или от того и другого, но не для использования в качестве средств труда для оказания услуг, управления кредитной организацией, а также в случаях, предусмотренных санитарно-гигиеническими, технико-эксплуатационными и другими специальными техническими нормами и требованиями;
— не планируется к реализации в течение одного года с даты классификации кредитной организацией в качестве НВНОД.
В бухгалтерском учете кредитной организации НВНОД учитывается на балансовом счете первого порядка 604 «Основные средства».
Из норм пунктов 11.3 и 11.4 Приложения 9 следует, что кредитная организация вправе учитывать НВНОД по текущей (справедливой) стоимости[1], закрепив этот метод в учетной политике. В этом случае доходы или расходы от изменения текущей (справедливой) стоимости такой недвижимости относятся на счета доходов или расходов в том периоде, в котором они возникли (пункт 11.7 Приложения 9).
Порядок ведения налогового учета, исчисления и уплаты российскими организациями налога на прибыль установлен Главой 25 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль российских организаций признается полученная ими прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с Главой 25 НК РФ.
Как следует из норм статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с Главой 25 НК РФ. В целях обложения налогом на прибыль к доходам относятся (пункт 1 статьи 248 НК РФ):
— доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 НК РФ;
— внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.
В целях обложения налогом на прибыль суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов. Такое правило установлено пунктом 3 статьи 248 НК РФ.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Чтобы ответить на вопрос о том, подлежат ли доходы и расходы от переоценки объекта НВНОД учету при исчислении базы по налогу на прибыль, необходимо рассмотреть порядок учета объектов недвижимости в целях Главы 25 НК РФ.
Классификация объекта недвижимости в целях налогового учета зависит, в том числе, от его назначения. Так, согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым признается имущество, в отношении которого одновременно выполняются следующие условия:
— находится у налогоплательщика на праве собственности;
— используется для извлечения дохода;
— стоимость погашается путем начисления амортизации;
— срок полезного использования составляет более 12 месяцев;
— первоначальная стоимость составляет более 40 000 рублей.
Под основными средствами в целях Главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. Об этом сказано в пункте 1 статьи 257 НК РФ.
Из приведенных выше норм пунктов 1 статьи 256 и 1 статьи 257 НК РФ следует, что объект НВНОД, отраженный в бухгалтерском учете по счету балансовому 604, в целях обложения налогом на прибыль может признаваться или не признаваться амортизируемым имуществом (основным средством) в зависимости от того, используется ли он для получения дохода[2].
Пунктом 1 статьи 257 НК РФ прямо установлено, что при проведении налогоплательщиком после 2002 года[3] переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения в соответствии с Главой 25 НК РФ.
Глава 25 НК РФ не содержит положений, аналогичных приведенным выше нормам Положения № 385-П, в соответствии с которыми при исчислении базы по налогу на прибыль учитываются доходы и расходы, связанные с изменением справедливой стоимости имущества, не являющегося амортизируемым.
Представляется, что величина переоценки объектов НВНОД, которые не могут быть отнесены к основным средствам в целях налогового учета, не должна учитываться при исчислении базы по налогу на прибыль, так же как суммы переоценки основных средств. Такие выводы следуют не только в связи с неупоминанием этих видов доходов и расходов в Главе 25 НК РФ, но также из действующих правил учета доходов и расходов от реализации имущества налогоплательщика, не являющегося амортизируемым.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущества, не являющегося амортизируемым, налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на цену приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, указанных в абзаце втором пункта 2 статьи 254 НК РФ.
Выше было отмечено, что для целей бухгалтерского учета справедливая стоимость объектов НВНОД – это сумма, за которую этот объект может быть реализован.
Следовательно, сумма переоценки фактически представляет собой финансовый результат, который мог бы быть получен Банком и отражен в налоговом учете, если бы объект недвижимости был реализован по справедливой стоимости, определенной на дату проведения переоценки.
В тоже время, согласно требованиям подпункта 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущества суммы его переоценки не подлежат включению в расходы при определении базы по налогу на прибыль. Поэтому отражение в налоговом учете сумм переоценки имущества приведет к двойному учету соответствующих доходов или расходов. Например, в рассмотренном в тексте вопроса случае в налоговом учете сначала были бы отражены доходы от переоценки объекта НВНОД на сумму 5 млн. рублей, а затем, если бы объект был реализован по справедливой стоимости – доходы от реализации на сумму 15 млн. рублей и расходы на сумму 10 млн. рублей. Иными словами, совокупный финансовый результат, отраженный в налоговом учете Банка, составлял бы 10 млн. рублей (=5 млн. рублей переоценка + 5 млн. рублей финансовый результат от реализации имущества), что прямо противоречит приведенному выше правилу пункта 3 статьи 248 НК РФ, согласно которому доходы включаются в расчет налоговой базы один раз.
Кроме того, представителями финансового ведомства неоднократно разъяснялось, что переоценка основных средств, а также недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности и учитываемой по текущей (справедливой) стоимости, и имущества, полученного по договорам отступного и отражаемой на счете 61011, не учитывается в целях Главы 25 НК РФ (например, Письма от 31.08.2012г. № 03-03-06/2/93, от 24.05.2012г. № 03-05-05-01/27).
В тексте вопроса указано, что объект НВНОД был внесен в качестве вклада в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью. В результате этой сделки Банк получает вложения в доли общества с ограниченной ответственностью, то есть в имущественные права (статья 268 НК РФ).
На основании пункта 3 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал не учитываются, а согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 277 НК РФ при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых долей у налогоплательщика- участника не возникает прибыли (убытка).
Из текста вопроса следует, что в 2013 году доли участия в капитале общества с ограниченной ответственностью были реализованы.
Особенности определения расходов при реализации имущественных прав установлены статьей 268 НК РФ:
— при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость имущественных прав, определяемую как цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (подпункт 2.1 пункта 1);
— если цена приобретения имущественных прав (долей, паев) с учетом расходов, связанных с их реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (пункт 2).
При использовании метода начисления датой получения дохода признается дата реализации имущественного права, то есть дата перехода права собственности (пункт 3 статьи 271 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка по налогу на прибыль установлена в размере 20%[4].
Из изложенного следует, что в рассматриваемом случае:
— доходы и расходы, подлежащие учету в целях налогообложения, возникают только при реализации долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью;
— доходы от реализации указанных долей определяются как выручка от их реализации (в условиях, приведенных в тексте вопроса – 15 млн. рублей), а расходы от реализации долей (без учета возможных дополнительных затрат, о которых не сказано в тексте вопроса) определяются как стоимость имущества, переданного в оплату реализуемых долей, то есть 10 млн. рублей[5];
— налоговая база по данной операции составит 5 млн. рублей;
— сумма налога, исчисленная только по рассматриваемой сделке, составит 1 млн. рублей (=20%*5 млн. рублей).
Документы и литература.
1. НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;
2. Закон № 110-ФЗ – Федеральный закон от 06.08.2001г. № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах»;
[1] В целях Приложения 9 под текущей (справедливой) стоимостью НВНОД признается сумма, за которую ее можно реализовать при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.
[2] Эти выводы содержатся также в Письмах Минфина РФ от 28.01.2013г. № 03-03-06/2/10, от 25.01.2013г. № 03-03-06/2/7, от 24.02.2012г. № 03-03-06/2/23.
[3] За исключением переоценки, произведенной по состоянию на 01.01.2002 года (по совокупности норм абзаца 5 пункта 1 статьи 257 НК РФ и статьи 13 Закона № 110-ФЗ).
[4] За отдельными исключениями, поименованными в указанной статье и не относящимися к рассматриваемому случаю.
[5] Справедливость такого порядка налогового учета доходов и расходов от реализации долей в обществе с ограниченной ответственностью, в оплату которых налогоплательщиком было передано имущество, подтверждается мнением специалистов финансового ведомства (Письма от 13.06.2012г. № 03-03-06/1/301, от 04.05.2012г. № 03-03-06/1/228, от 26.07.2010г. № 03-03-06/1/484).
Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_banki
Что это нефинансовые активы в бюджетном учете и каким образом в бюджетной организации ведется их учет?
Под нефинансовыми активами (НФА) принято понимать объекты, которые находятся в собственности или пользовании бюджетных организаций и приносят им тот или иной объем экономической выгоды.
Согласно п. 22 приложения 2 к приказу Минфина России от 01.12.2010 № 157н, бюджетные организации РФ оперируют такими категориями НФА, как:
В отношении НФА могут осуществляться операции:
Каждая из них фиксируется в журнале операций на основании первички.
Эксперты КонсультантПлюс привели образец заполнения инвентарного списка нефинансовых активов по форме 0504034. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
Отражение операций с теми или иными типами нефинансовых активов в бюджетном учете – это те действия, которые бухгалтер бюджетного учреждения осуществляет с помощью записей по кодам счетов бюджетного учета. Они соответствуют 18–26-му разрядам 26-разрядных счетов по единому плану, который утвержден в приложении 1 к приказу № 157н.
Каждый код счета бюджетного учета нефинансовых активов представлен следующими элементами:
О документе, определяющем особенности учета НФА в конкретном учреждении, читайте в материале «Пример учетной политики в бюджетном учреждении (нюансы)».
Как определяется аналитический код по классификации поступлений и выбытий?
Первый элемент кода счета бюджетного учета, отражаемый в разрядах 1–17, устанавливается законодательно. Бухгалтерия бюджетной организации в общем случае не использует данный код: в рабочих планах счетов учета в соответствующих разрядах указываются нули или же ничего не указывается. В журнале операций данный код, как правило, не отражается вовсе.
О составлении плана счетов бюджетного учета читайте здесь.
Как определить код финансового обеспечения в составе кода счета бюджетного учета?
Код, о котором идет речь (фиксируется он в разряде 18), может соответствовать цифрам:
Рассматриваемый элемент кода счета бюджетного зависит, таким образом, от содержания операции (финансирования).
Как определяются синтетические счета НФА в структуре кодов счетов бюджетного учета?
Список синтетических счетов по нефинансовым активам в бюджетном учете – это сведения, которые содержатся в разделе «Нефинансовые активы» приложения 2 к приказу № 157н.
Данные счета в разрядах с 19-го по 23-й представлены следующими основными элементами:
Например, транзакции по основным средствам, являющимся недвижимостью и относящимся к жилым помещениям, фиксируются с использованием синтетического счета 10111. Если ОС представлены машинами и оборудованием, то операции по ним отражаются в журнале с использованием синтетического счета 10134.
Как определить код операции с объектом бюджетного учета?
Еще один элемент кода счета бюджетного учета — код операции с объектом соответствующего учета в госуправлении, или КОСГУ. Он трехзначный.
При транзакциях с НФА его 2-й и 3-й разряды (то есть 25-й и 26-й разряды счета по единому плану) могут соответствовать цифрам:
Разряд 24 счета по единому плану при транзакциях с нефинансовыми активами может соответствовать цифрам 3 или 4, если, соответственно, фиксируется прибытие или выбытие активов.
Итоги
Учет нефинансовых активов в бюджетных учреждениях осуществляется посредством внесения сведений о хозяйственных операциях с соответствующими активами в специальный журнал. Ключевой элемент данных сведений — коды счетов бюджетного учета. Они при учете нефинансовых активов в казенных учреждениях уникальны для каждого из типов НФА и определяются исходя из норм, которые установлены приказами Минфина России от 01.12.2010 № 157н и от 06.12.2010 № 162н.
Инструкция для новой редакции ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», которую необходимо применять с 2020 года
Данная статья представляет собой инструкцию для бухгалтеров, которым нужно быстро изучить или освежить в памяти ключевые вопросы, связанные ПБУ 18/02 — с учетом налога на прибыль, формированием постоянных и временных разниц, а также постоянных налоговых доходов и расходов, отложенных налоговых обязательств и активов. Инструкция составлена в соответствии с последней редакцией ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 20.11.18 № 236н ), применять которую в обязательном порядке нужно с 2020 года. В 2019 году использовать данную редакцию ПБУ 18/02 можно было в добровольном порядке. Материал будет обновляться каждый раз после внесения изменений в законодательство, поэтому обращать внимание на дату размещения статьи не нужно — шпаргалка будет актуальной всегда.
Кто применяет
Компании, которые являются плательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций, а также государственных (муниципальных) учреждений).
Цель применения
Правила учета доходов и расходов в налоговом учете (НУ) и в бухгалтерском учете (БУ) установлены разными нормативными правовыми актами. Для НУ таким актом является Налоговый кодекс, а для БУ — различные положения по бухгалтерскому учету ( в частности, ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Из-за этого налоговый учет далеко не всегда совпадает с бухгалтерским.
Так, некоторые затраты в БУ отражаются в полной сумме, а в НУ — в пределах лимита (например, представительские расходы). Есть затраты, которые показываются только в бухгалтерском учете, а в налоговом учете отсутствуют (например, премии к празднику). Наконец, момент учета доходов и расходов в БУ может отличаться от момента учета доходов и расходов в НУ (в частности, у тех, кто использует кассовый метод). И это далеко не все случаи, когда показатели налогового учета и бухгалтерского учета расходятся.
Основные показатели
Усл овный расход (доход) по налогу на прибыль
Условный расход по налогу на прибыль — это прибыль по данным бухгалтерского учета, умноженная на налоговую ставку. Он отражается проводкой:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68
Условный доход по налогу на прибыль — это убыток по данным бухгалтерского учета, умноженный на налоговую ставку. Он отражается проводкой:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 99
Текущий налог на прибыль
Текущий налог на прибыль — это прибыль по данным налогового учета, умноженная на налоговую ставку. Проще говоря, это налог к уплате, который организация отражает в декларации по прибыли.
В пункте 22 ПБУ 18/02 сказано, что существует два способа определения величины текущего налога на прибыль: на основании данных бухучета и на основании налоговой декларации. Каждая организация вправе выбрать любой из способов и закрепить его в учетной политике.
Отметим, что в настоящей статье используется способ определения текущего налога на прибыль на основании данных БУ. Мы остановились на нем, поскольку именно этот способ соответствует правилам, которые приведены в инструкции по применению плана счетов (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Данный способ подразумевает, что никакой отдельной проводки на сумму текущего налога на прибыль делать не надо.
Разницы между данными НУ и БУ
Каждый раз, когда одна и та же операция отражается в налоговом учете иначе, чем и бухгалтерском, возникает так называемая разница. Существует два вида разниц: временные и постоянные.
Когда появляются временные разницы
Временные разницы — это доходы и расходы, которые в БУ отражаются в одном отчетном периоде, а в НУ — в другом периоде. Отличительная черта временной разницы заключается в том, что рано или поздно наступит момент, когда расхождение между налоговым учетом и бухгалтерским учетом будет сведено к нулю.
Компания ввела в эксплуатацию объект основных средств. Его первоначальная стоимость равна 120 000 руб., срок полезного использования составляет пять лет.
В учетной политике закреплено, что для целей НУ используется линейный метод амортизации, а для целей БУ — способ списания стоимости пропорционально объему продукции. Из-за этого сумма ежемесячных амортизационных отчислений по данным налогового учета отличатся от суммы отчислений по данным бухучета. Как следствие, каждый месяц возникает разница.
По окончании срока полезного использования первоначальная стоимость будет полностью списана как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. При этом общая сумма амортизации, начисленной в течение пяти лет, и в НУ и в БУ составит 120 000 руб. Значит, расхождение между налоговым учетом и бухучетом будет сведено к нулю.
Следовательно, разница, возникающая из-за несовпадения ежемесячной суммы амортизации, является временной.
Организация по-разному отражает отпускные в БУ и в НУ.
В бухучете компания формирует резерв предстоящих расходов по отпускам. Для этого ежемесячно определенная сумма списывается по дебету «затратного» счета и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов».
В налоговом учете отпускные включаются в состав расходов того месяца, на который приходится отпуск.
Таким образом, ежемесячно возникает разница в виде сумм, списанных на расходы в бухгалтерском учете.
После того, как сотрудник использует отпуск, в налоговом учете будут сформированы затраты на полную величину отпускных. При этом итоговая сумма отпускных по данным НУ совпадет с суммой, которая в течение предыдущих месяцев была отнесена в резерв по данным БУ. Значит, расхождение между налоговым учетом и бухучетом будет сведено к нулю.
Следовательно, разница, возникающая из-за ежемесячного отражения затрат в бухгалтерском учете, является временной.
Кроме того, к временным разницам относятся результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль или убыток, но формирующие налоговую базу по прибыли в других периодах.
Добавим, что временные разницы надо учитывать по каждому виду активов и обязательств. Это означает, что необходимо организовать аналитический учет временных разниц в разрезе основных средств, резервов и проч.
Как отразить временную разницу
Временная разница показывается в бухучете один раз в год — по состоянию на последнее число отчетного года. Чтобы ее отразить, нужно сделать следующие шаги.
1. Найти четыре величины по состоянию на конец отчетного года:
Далее найти разницу между первой и второй величинами. Полученная цифра — это временная разница.
Также нужно найти разницу между третьей и четвертой величинами. Полученная цифра — тоже временная разница.
Таким образом, по состоянию на конец отчетного года получатся две временные разницы. Одна возникла из-за различий в стоимости активов. Вторая возникла из-за различий в стоимости обязательств.
У организации есть основное средство первоначальной стоимостью 120 000 руб., других активов нет.
Установлено, что в БУ срок полезного использования этого основного средства составляет 4 года, а в НУ — 3 года. За весь период вплоть до конца отчетного года начислена амортизация: в БУ — 30 000 руб., в НУ — 40 000 руб.
Бухгалтер посчитал, что по состоянию на конец отчетного года балансовая стоимость ОС равна 90 000 руб. (120 000 руб. – 30 000 руб.), а стоимость для целей налогового учета — 80 000 руб. (120 000 руб. – 40 000 руб.).
К тому же организация создала резерв предстоящих расходов по отпускам, отразив его по кредиту счета 96. Других обязательств нет. На конец года остаток резерва составил 70 000 руб. В налоговом учете аналогичный резерв отсутствует, и его величина равна нулю.
Таким образом, по состоянию на конец отчетного года у организации две временные разницы. Первая возникла из-за различий в стоимости активов, ее величина — 10 000 руб. (90 000 руб. – 80 000 руб.). Вторая возникла из-за различий в стоимости обязательств, ее величина — 70 000 руб. (70 000 руб. – 0 руб.).
2. Определить, какой является каждая из двух временных разниц: вычитаемой или налогооблагаемой. Для этого нужно понять, какая стоимость больше — балансовая или «налоговая» (см. табл. 1).
Таблица 1
Как определить налогооблагаемую и вычитаемую разницу
АКТИВЫ
Балансовая стоимость БОЛЬШЕ, чем «налоговая»
НАЛОГООБЛАГАЕМАЯ временная разница
Балансовая стоимость МЕНЬШЕ, чем «налоговая»
ВЫЧИТАЕМАЯ временная разница
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Балансовая стоимость БОЛЬШЕ, чем «налоговая»
ВЫЧИТАЕМАЯ временная разница
Балансовая стоимость МЕНЬШЕ, чем «налоговая»
НАЛОГООБЛАГАЕМАЯ временная разница
3. Сложить, либо «схлопнуть» две полученные временные разницы по следующему алгоритму:
Таким образом, по состоянию на конец отчетного года получится одна временная разница — либо налогооблагаемая, либо вычитаемая.
Бухгалтер определил, что по состоянию на последний день отчетного года у организации две временные разницы. Первая является вычитаемой, она возникла из-за различий в стоимости активов, ее величина равна 50 000 руб. Вторая является налогооблагаемой, она возникла из-за различий в стоимости обязательств, ее величина равна 70 000 руб.
Бухгалтер «схлопнул» две разницы, и получил одну налогооблагаемую разницу на сумму 20 000 руб. (70 000 руб. – 50 000 руб.).
4. Проделать действия из пунктов 1-3 применительно к данным на конец года, предшествующего отчетному. Другими словами, найти балансовую и «налоговую» стоимость всех активов и всех обязательств на конец предыдущего года. Затем вычислить две временные разницы и понять, является каждая из них налогооблагаемой или вычитаемой. После чего сложить, либо «схлопнуть» их, получив в итоге одну временную разницу.
В случае, когда все указанные действия уже были проделаны годом ранее (то есть при подведении итогов и составлении отчетности за предыдущий год), нужно просто взять прошлогодние данные.
5. Сравнить временную разницу на конец предыдущего года и временную разницу на конец отчетного года. Далее действовать по следующему алгоритму:
6. Создать необходимые проводки (см. табл. 2):
Таблица 2
Какие проводки создать при отражении и погашении ОНА и ОНО