что такое корректировки мсфо
Порядок трансформации отчетности из РСБУ в МСФО
Трансформация отчетности из РСБУ в МСФО — многоэтапная и трудоемкая процедура. Расшифровку порядка проведения этой процедуры вы найдете в нашей статье.
Нужна ли трансформация: плюсы и минусы отчетности по международным стандартам
Основной положительный момент составления отчетности по МСФО — возможность привлечения иностранного капитала. Кроме того, такая отчетность позволяет:
Среди отрицательных сторон составления отчетности по международным нормам можно назвать:
В любом случае ожидаемый эффект от составления отчетности по МСФО не должен превышать расходов на осуществление данной процедуры.
Как оформить отчетность по требованиям МСФО
Получить отчетность, соответствующую международным нормам, можно используя 1 из следующих моделей:
В основе первых 2 моделей лежит набор специальных процедур, именуемый трансформацией отчетности из РСБУ в МСФО.
Важно! Трансформация отчетности из РСБУ в МСФО — проведение на отчетную дату набора корректировок, позволяющих переложить в формат МСФО отчетность, составленную по национальным нормам.
Каждая из представленных моделей обладает своими преимуществами и недостатками. Расскажем о них.
Модель внешней трансформации (МВТ)
Для того чтобы воспользоваться МВТ, изначально фирме необходимо подготовить отчетность по отечественным стандартам. Затем с помощью специальных таблиц (обычно в формате Excel) провести необходимые корректировки. Для этого сначала делается перегруппировка и реклассификация информации из отчетности РСБУ в таблицу входящих остатков.
Унифицированного набора корректировок для трансформации не существует, и для каждой отчетности он носит персонифицированный характер в зависимости от набора конкретных хозяйственных операций и различий в правилах их оценки и учета по РСБУ и МСФО.
Заключительный этап МВТ — формирование рабочего листа с итоговыми корректировками, на основе которых составляется отчетность по МСФО. На этом процесс трансформации отчетности из РСБУ в МСФО завершается.
Модель внутренних корректировок (МВК)
МВК (как и МВТ) основана на трансформирующих процедурах. При этом корректировки осуществляются внутри учетной системы — при помощи специально встроенного модуля, содержащего алгоритмы для отражения поправок.
Существенным недостатком МВК можно назвать необходимость подстройки используемых программ для трансформации при изменении правил учета согласно нормам российского учета (что влечет дополнительные издержки фирмы). Кроме того, получить итоговые отчетные данные по МСФО в текущий момент времени по данным учета возможно только при закрытых счетах РСБУ.
Модель параллельного учета (МПУ)
МПУ существенно отличается от методов МВТ и МВК отсутствием зависимости от степени подготовки отчетности по отечественным нормам. В данном случае фирма осуществляет подготовку информации о финансовом положении и финансовых результатах своей деятельности исходя из разных требований — МСФО и РСБУ. И эти процессы ведутся параллельно.
МПУ — затратная для фирмы модель, так как необходимы значительные издержки на разработку методологии, программное обеспечение и др. Кроме того, требуются дополнительные настройки системы (к примеру, при открытии нового бизнеса).
Какую бы модель ни выбрала фирма для формирования отчетности по международным нормам, самое первое применение МСФО потребует особых подходов и сбора дополнительных данных. Об этом расскажем в следующем разделе.
Дополнительные процедуры при переходе на МСФО
Подготовка к переходу на МСФО требует от фирмы осуществления специальных подготовительных алгоритмов, предусмотренных МСФО (IFRS) 1 «Первое применение международных стандартов финансовой отчетности» (введен в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н).
Согласно п. 6 МСФО 1 фирма обязана создать стартовую точку для начала применения МСФО — подготовить и представить вступительный ОФП (отчет о финансовом положении) по международным нормам на дату перехода на МСФО.
Фирма приняла решение впервые составить свою отчетность по МСФО по состоянию на 31.12.2016. Для нее датой перехода на МСФО считается 01.01.2015. Свой вступительный баланс по МСФО на 01.01.2015 фирма обязана раскрыть в примечаниях.
Стандартом предписаны следующие действия фирмы по отражению информации во вступительном отчете:
Кроме того, фирма обязана соблюсти некоторые требования и в отношении учетной политики (УП):
Изучайте нюансы составления налоговой учетной политики при применении разных режимов налогообложения с помощью статей нашего сайта:
Подготовка исходных данных
Поскольку перейти с РСБУ на МСФО без дополнительной информации невозможно, от фирмы требуется определенная скрупулезность при ее сборе и подготовке. Для этого необходимы следующие источники информации:
Помимо вышеуказанной учетной информации, могут понадобиться следующие данные:
Тщательно собранные исходные данные позволяют сформировать в последующем достоверную отчетность по МСФО.
О значении информации для финансового анализа отчетов расскажут статьи нашего сайта:
Причины необходимости применения при трансформации отчетности корректировок и их классификация
Существуют 2 основные причины корректировок:
При трансформации отчетности применяются 2 вида корректировок:
При этом первая группа корректировок подразделяется на 2 класса:
Каждая проведенная корректировка подлежит аналитическому раскрытию, так как:
Корректировка образуется путем анализа соответствия информации и представляет собой специального вида запись. Речь об этом пойдет в последующих разделах на примере основных корректируемых статей.
Корректировка информации об основных средствах
Примером корректировки по статье «Основные средства» может служить разный подход в РСБУ и МСФО к последующей оценке ОС.
К примеру, в МСФО 16 «Основные средства» (введенном в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н) допускается использование модели учета ОС по переоцененной стоимости, и фирмы используют данную модель для повышения привлекательности своего финансового положения перед инвесторами. Кроме того, использование данной модели позволяет более достоверно отражать в отчетности информацию о справедливой стоимости имущества.
Однако фирмы не так часто применяют данный поход в отечественном учете, хотя право отражать ОС по переоцененной стоимости существует и в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утвержденном приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Объясняется это рядом причин:
В результате такой разницы в походах возникает необходимость в корректировке информации при ее трансформации из РСБУ в МСФО.
Согласно учетной политике по МСФО фирма применяет модель последующего учета ОС по переоцененной стоимости с ежегодной регулярностью переоценки.
В сентябре 2014 года было приобретено производственное помещение за 13 млн руб. со сроком полезного использования 30 лет. В декабре 2015 года по результатам проведенной независимыми оценщиками экспертизы справедливая стоимость помещения составила 15 млн руб.
Балансовая стоимость данного объекта на 31.12.2015 при линейном способе начисления амортизации — 12,458 млн руб. (13 млн руб. – 13 млн руб. × 15 мес. / 360 мес.).
На указанную дату для целей МСФО стоимость помещения необходимо увеличить на разницу между ее балансовой и справедливой стоимостью. Таким образом, сумма дооценки составит 2,542 млн руб. (15 млн руб. – 12,458 млн руб.).
Отражение дооценки сопровождается следующей записью: Дт «Основные средства» (2,542 млн руб.) Кт «Резерв переоценки основных средств» (2,542 млн руб.).
Корректируются ли статьи по нематериальным активам
Необходимость в проведении корректировки стоимости НМА может возникнуть из-за различий в подходах к оценке данного вида активов.
К примеру, признание созданных силами самой фирмы НМА по нормам РСБУ и МСФО может осуществляться по разным критериям, поэтому отдельные показатели могут потребовать корректировки в части дополнительного признания либо сторнирования.
Другой причиной, порождающей корректировки статьи НМА, служит отсутствие в отечественных стандартах описания специальных учетных алгоритмов в отдельных предусмотренных МСФО случаях (приобретение НМА при объединении бизнесов и др.).
Корректировка первоначальной стоимости запасов
В ситуации традиционных взаиморасчетов, когда приобретенные за плату у поставщика запасы оцениваются исходя из уплаченной ему суммы, разниц между РСБУ и МСФО не возникает.
Если договор включает условие о торговом кредите, то есть содержит элемент финансирования, то по МСФО необходимо следовать следующему алгоритму (п. 18 МСФО (IAS) 2 «Запасы», введенного в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н):
В практической деятельности корректировать стоимость запасов приходится, если:
Какие корректировки влечет создание резерва по сомнительным долгам
По нормам МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (введенного в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н) в отношении дебиторской задолженности начисляется резерв и в балансе отражается возмещаемая сумма, если балансовая стоимость дебиторки выше возмещаемой (п. 63).
Важно! Возмещаемая сумма актива — это приведенная стоимость будущих ожидаемых потоков по финансовому активу, дисконтированная по первоначальной эффективной ставке.
Отечественная учетная нормативка требует от компаний создания резерва по сомнительным долгам в тех случаях, когда контрагент вовремя не расплатился и его долг не обеспечен соответствующими гарантиями (абз. 2 п. 70 положения «О ведении бухгалтерского учета и отчетности в РФ», утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).
Однако некоторые фирмы забывают об обязательности этого требования и совсем не создают резерв или формируют его, но используют при этом правила налогового учета. Цель такого подхода — сблизить правила бухгалтерского и налогового учета (БУ и НУ), забывая при этом об отдельных принципиальных отличиях создания резерва в целях БУ и НУ. К примеру, фирмы не учитывают налоговое ограничение по величине резерва (10% от рассчитанной по правилам НК РФ выручки).
Такая забывчивость приводит к необходимости корректировок сумм начисленного резерва при трансформации отчетности.
Регламент создания налогового резерва по сомнительным долгам в отечественной практике изучайте в статьях нашего сайта:
Какие корректировки по МСФО применяются наиболее часто
В список чаще всего встречающихся корректировок можно внести следующие:
Виды и объемы применяемых при трансформации отчетности корректировок зависят от многих причин (масштаба компании и сферы ее деятельности, особенностей отрасли и др.).
Итоги
Процедуре трансформации отчетности из РСБУ в МСФО не посвящен отдельный стандарт, так как в данной ситуации не существует единого алгоритма.
Избежать трансформации (если существует необходимость представления отчетности по МСФО) можно посредством ведения параллельного учета — одновременно по нормам РСБУ и МСФО.
Что такое и как проходит трансформация отчетности
Отчетность может составляться по Российским (РСБУ) или Международным (МСФО) стандартам. Соответственно, если документация оформлена по стандартам РФ, она не будет действительна в международной плоскости. А потому иногда возникает необходимость в трансформации отчетности из РСБУ в МСФО.
Группировка статей отчета о финансовом положении, составленного на базе российской бухгалтерской (финансовой) отчетности, в целях трансформации в финансовую отчетность по МСФО
Что собой представляет трансформация
Трансформация представляет собой внесение изменений в отчетность, чтобы она соответствовала всем международным нормам. Она включает в себя создание трансформационной таблицы, а также выполнение корректировок. Последние подразделяются на 2 типа:
К СВЕДЕНИЮ! В нормативных актах практически нет указаний о порядке трансформации. Следовательно, компания должна сама организовать этот процесс. Его особенности будут определяться целями подготовки документов, наличествующими ресурсами.
Правила организации трансформации
При организации трансформации имеет смысл обращать внимание на эти рекомендации:
Чем масштабнее трансформация, тем внимательнее нужно подходить к процессу организации процедуры.
Этапы трансформации
Процедуру трансформации РСБУ из МСФО можно подразделить на эти этапы:
Это самый примерный перечень этапов. На любом из них может возникнуть необходимость в возврате к предыдущей ступени. К примеру, при развёрнутом анализе может обнаружиться необходимость в дополнительных корректировках. Это увеличит перечень поправок к отчетности.
Наиболее распространенные корректировки
Рассмотрим корректировочные проводки, выполняемые наиболее часто:
Перечень корректировочных проводок определяется масштабом фирмы, направлением ее деятельности.
Корректировка сведений об ОС
В МСФО 16 «ОС», утвержденного приказом Минфина №217н от 28 декабря 2015 года, прописана возможность модели учета средств по переоцененной стоимости. Модель эта нужна для увеличения инвестиционной привлекательности фирмы. Она также обеспечивает достоверное отражение сведений о стоимости имущества. Несмотря на все преимущества модели, применяется она довольно редко. На это есть причины:
Также это могут быть прочие локальные причины.
Можно ли корректировать статьи по НМА?
Корректироваться стоимость НМА может вследствие отличий в подходах к оценке активов. Нормы РСБУ и МСФО относительно признания активов могут различаться. А потому ряд показателей будет нуждаться в уточнении.
Плюсы и минусы процедуры
Рассмотрим преимущества составления отчетности по МСФО:
Но есть и отрицательные моменты:
Перед проведением трансформации нужно подсчитать все плюсы и минусы. В частности, эффект от процедуры должен превышать траты на ее организацию и проведение.
Моменты, которые нужно учесть при организации
Отчетность, составленная на основании МСФО, обычно проходит через внешний аудит. А потому имеет смысл обговорить все возможные спорные нюансы с аудитором, если это возможно. Такая подготовка нужна для того, чтобы не делать лишнюю работу, лишних корректировок. С аудитором следует согласовать следующие моменты:
Предварительное обсуждение помогает сократить срок трансформации, облегчить ее.
Принципиально также своевременное начало процедуры. Проводить трансформацию нужно заранее, так как даже при отличной организации вероятны проволочки. Руководителю рекомендуется поставить подпись на приказ об организации сбора аналитических сведений. В приказе имеет смысл указать лиц, ответственных за процедуру, и сроки предоставления отчета.
К СВЕДЕНИЮ! Процедура трансформации не регламентирована законом. А потому при ее проведении можно ориентироваться на удобство для конкретной компании. Представители фирмы могут выбирать наиболее удобные методы корректировки.
Инструкция для тех, кто первый раз готовит финансовую отчетность по МСФО
Кто отвечает за предоставление финансовой отчетности по МСФО
Согласно требованиям законодательства и Международным стандартам аудита (МСА), ответственность за подготовку и достоверное представление финансовой отчетности по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) и за систему внутреннего контроля несет руководство организации.
Ответственность по надзору за подготовкой финансовой отчетности организации несут лица, отвечающие за корпоративное управление.
Наряду с МСА ответственность руководства и членов совета директоров за финансовую отчетность прописана в законе «Об акционерных обществах» (208-ФЗ) и Кодексе корпоративного управления. Поэтому есть прямой смысл очень внимательно относиться к документам финансовой отчетности, особенно годовой и полугодовой финансовой отчетности по МСФО, а также к аудиту этой отчетности.
Если в организации отсутствует подразделение, ответственное за подготовку финансовой отчетности по МСФО, руководству и членам совета директоров нужно задуматься о:
МСФО и РСБУ: ключевые различия, требования регуляторов
Обычно выделяют три основных вида отчетности и учетной политики:
Существует также управленческая отчетность, которая, как правило, приближена к финансовой отчетности по МСФО, хотя имеет отличия, связанные с конкретными потребностями акционеров.
Бухгалтерская отчетность по РСБУ (российские стандарты бухгалтерского учета) исторически готовилась в основном для предоставления в налоговые органы, и сейчас она сдается первым делом в налоговую инспекцию даже до проведения ее аудита. Хотя Правила бухгалтерского учета (ПБУ) и Федеральные стандарты бухгалтерского учета (ФСБУ) во многом основаны на тех же принципах, что и МСФО, сохраняется принципиальное отличие бухгалтерской отчетности по РСБУ, связанное с тем, что эта отчетность больше нацелена на исполнение обязанностей перед налоговыми органами и регулятором, чем на удовлетворение информационных потребностей инвесторов, контрагентов и других рыночных игроков.
Финансовая отчетность по МСФО считается отчетностью «общего назначения», то есть предназначенной для пользователей, не имеющих возможности требовать от организации отчетность, отвечающую их частным информационным потребностям, как это могут требовать государственные органы. В Концептуальных основах МСФО прямо указано, что цель финансовой отчетности по МСФО — предоставление финансовой информации, которая является полезной прежде всего для инвесторов (существующих и потенциальных), заимодавцев и прочих кредиторов при принятии ими решений о предоставлении данной организации ресурсов. Регуляторы и госорганы отнесены к «прочим» и «вторичным» группам пользователей.
Поэтому стандартами МСФО к такой отчетности предъявляются особые требования в части прозрачности, понятности, уместности, правдивого представления, сопоставимости, проверяемости, своевременности, приоритета экономического содержания над юридической формой, и все это — с учетом принципов существенности информации и непрерывности деятельности организации.
Вот перечень основных отличий бухгалтерской отчетности по РСБУ (за исключением кредитных организаций и компаний, перешедших на отраслевые стандарты бухгалтерского учета (ОСБУ):
В России компании составляют финансовую отчетность по МСФО как по собственной инициативе, так и по требованиям регуляторов. Федеральный закон от 27 июля 2010 года № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» установил обязанность составления и аудита финансовой отчетности по МСФО для следующих организаций:
Компании, привлекающие финансирование путем выпуска облигаций или акций, обращающихся на бирже, то есть являющиеся или собирающиеся стать эмитентами, подпадают под действие закона № 208-ФЗ и в соответствии с положением Банка России № 454-П от 30.12.2014 года «О раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг» обязаны раскрывать годовую и полугодовую финансовую отчетность по МСФО с аудиторским заключением, а при первичном размещении ценных бумаг — финансовую отчетность по МСФО за три последних года в составе Проспекта ценных бумаг.
Если компания заинтересована в раскрытии наиболее полной и понятной широкому кругу пользователей (прежде всего инвесторам) информации о своей деятельности, то независимо от законодательных требований она может готовить консолидированную финансовую отчетность по МСФО и проводить ее аудит. Такая финансовая отчетность вместе с аудиторским заключением от известной и надежной аудиторской организации может быть существенным дополнительным инструментом для привлечения новых клиентов и инвесторов, продвижения позитивной информации о компании.
Особенности первого применения МСФО
Организации, впервые готовящие финансовую отчетность по МСФО, должны руководствоваться требованиями МСФО 1 (IFRS — International Financial Reporting Standard 1) «Первое применение МСФО».
Параграф 1.3 МСФО 1 определяет, что первая отчетность организации, составленная по МСФО, — это финансовая отчетность, в которой организация принимает МСФО путем включения в данную отчетность ясного и безоговорочного заявления о ее соответствии МСФО.
Согласно МСФО (IFRS) 1, организация, впервые применяющая МСФО, должна:
При подготовке входящего баланса по МСФО (МСФО (IFRS) 1, параграф 10) организация должна:
В первой финансовой отчетности по МСФО обязательно приводится выверка капитала и финансового результата на дату перехода на МСФО и на сравнительную отчетную дату.
Выверка между капиталом, представленным в отчетности по прежним правилам, и капиталом по МСФО (МСФО 1.39, а) производится на следующие даты:
Пример. Дата первой финансовой отчетности по МСФО — 31 декабря 2020 года, дата перехода на МСФО — 1 января 2019 года. Выверка капитала представляется на 1 января 2019 года и на 31 декабря 2019 года.
В этом примере выверка между прибылью и убытками, представленными за последний период в последней годовой отчетности по прежним правилам, и прибылью и убытками по МСФО за тот же период (МСФО 1.39, b) представляется за 2019 год.
Трансформация и подготовка финансовой отчетности по МСФО
Существует три основных метода подготовки финансовой отчетности по МСФО:
На практике в большинстве случаев используется метод трансформации в MS Excel, когда за основу берется бухгалтерская отчетность по РСБУ и «трансформируется» в МСФО следующим образом.
Параллельный учет используется, как правило, дочерними компаниями иностранных организаций, а создать единое хранилище данных с возможностью автоматической подготовки разных видов отчетности, в том числе по МСФО, могут позволить себе только очень крупные компании.
Для каждой корректировки, не связанной с перегруппировкой или переклассификацией статей, должен быть отдельный расчет и обоснование. Как правило, достаточно сделать расчеты в MS Excel, но также встречаются сложные инструменты и программы.
Ключевые корректировки при переходе от РСБУ к МСФО включают:
После проведения трансформации и расчета всех корректировок необходимо подготовить книжку финансовой отчетности по МСФО. Это документ в MS Word объемом до 200 страниц, в котором есть формы отчетности и примечания в виде текста и таблиц. Существует общепринятый формат, используемый клиентами БДО и крупнейших международных аудиторских компаний. Такой формат привычен для инвесторов и рыночных пользователей, обеспечивает лучшую прозрачность финансовой отчетности по МСФО и большее доверие к ней.
Одним из важных вопросов, который иногда недооценивает руководство компаний при решении начинать подготовку финансовой отчетности по МСФО и проводить ее аудит, является выделение адекватных ресурсов для этого проекта. Выделенные сотрудники и квалифицированные специалисты потребуются как для подготовки финансовой отчетности по МСФО, так и для сопровождения аудита этой отчетности.
Вариантов подготовки качественной финансовой отчетности по МСФО может быть два: собственными силами компании и с привлечением внешнего консультанта, обладающего соответствующим опытом, квалификацией и репутацией.
Лучшим вариантом является подготовка финансовой отчетности по МСФО собственными силами. Для этого потребуется квалифицированный сотрудник, имеющий опыт трансформации и подготовки финансовой отчетности по МСФО, желательно с сертификатом АССА/CPA/ДипИФР. Если такого сотрудника нет в компании, придется пригласить его со стороны. Если компания собирается стать публичной, подготовка отчетности по МСФО будет проводиться не раз в год, а как минимум два раза, а в идеале — ежеквартально, поэтому такой сотрудник будет занят в течение всего года. Кроме того, в сферу его ответственности может входить ведение управленческой отчетности и сопровождение аудита. В зависимости от размера компании и сложности ее операций за финансовую отчетность по МСФО может отвечать один человек или отдел/департамент из нескольких сотрудников, возглавляемый квалифицированным специалистом.
Вариант с привлечением внешнего консультанта также рабочий и нередко используется небольшими и средними компаниями. Плюсы этого варианта — некоторая экономия затрат в первые один-два года, уверенность в качестве получаемого продукта и в применении всех необходимых и свежих требований МСФО в случае привлечения опытного и известного консультанта. Однако в дальнейшем минусы могут перевесить плюсы. Минусами являются:
В качестве консультанта по подготовке финансовой отчетности по МСФО может выступать и аудитор этой отчетности, если его работа заключается в разъяснении требований МСФО и помощь в трансформации (компиляции) бухгалтерской (финансовой) отчетности из системы РСБУ в финансовую отчетность по МСФО. Такие услуги со стороны аудитора, как правило, не создают угроз для независимости при условии, что аудиторская организация не принимает на себя ответственность за функции руководства аудируемой компании, что на практике и не происходит.